Legge di stabilità 2011: modifiche all’imposizione indiretta sui contratti di leasing di immobili strumentali
La Legge di stabilità 2011 ha introdotto, con decorrenza 1˚ gennaio 2011, importanti modifiche alla disciplina fiscale dei contratti di locazione finanziaria di immobili strumentali, con particolare riferimento all’applicazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale. Riassumiamo di seguito le novità principali.
APPROFONDIMENTILa Legge di stabilità 2011 (1) ha previsto rilevanti modifiche all’imposizione indiretta sui contratti di locazione finanziaria di immobili strumentali per natura (quelli classificati nelle categorie catastali A/10, B, C, D, ed E), con particolare riferimento alla disciplina delle imposte di registro, ipotecaria e catastale. Al fine di meglio comprenderne il significato, riteniamo opportuno accennare brevemente alla normativa in vigore fino al 31 dicembre 2010.
1. Le regole in vigore fino al 2010
Il c.d. “decreto Bersani-Visco” (2) aveva introdotto, a decorrere dal periodo d’imposta 2006, una radicale riforma della fiscalità degli immobili strumentali, volta soprattutto a rafforzare l’applicazione delle imposte indirette diverse dall’Iva sulle operazioni di acquisto/cessione e di acquisizione/concessione in leasing.
In questo contesto, per i trasferimenti di immobili in cui fosse parte acquirente o venditrice una società di leasing (ovvero un fondo immobiliare), era stata prevista la riduzione delle imposte ipotecarie e catastali alla metà rispetto alle percentuali ordinariamente stabilite in relazione alle operazioni di cessioni/acquisti per via diretta.
Queste imposte risultavano quindi applicabili nelle seguenti misure:
- 1,5% per l’imposta ipotecaria, in luogo del 3%;
- 0,5% per l’imposta catastale, in luogo dell’1%.
La riduzione delle imposte ipo-catastali era stata disposta dal Legislatore nell’intento di non penalizzare i trasferimenti degli immobili in leasing rispetto a quelli per via diretta. Infatti, l’applicazione delle suddette imposte nella misura ordinaria avrebbe determinato una rilevante penalizzazione di questa forma di finanziamento, in considerazione della tipica struttura del contratto di locazione finanziaria, con il quale si procede ad una doppia alienazione del bene immobile: una prima volta da parte della società di leasing che acquista il bene e, successivamente, all’atto del riscatto da parte del soggetto utilizzatore (conduttore).
Fino al 2010, dunque, le imposte ipo-catastali in misura ridotta (per un totale pari al 2%) erano dovute sia in sede di acquisto dell’immobile da parte della società di leasing, sia in sede di riscatto. A tale proposito, l’Agenzia delle Entrate aveva chiarito (3) che la base imponibile per l’applicazione delle suddette imposte in sede di riscatto avrebbe dovuto essere determinata dalla sommatoria del prezzo di riscatto stesso, aumentato della quota capitale dei canoni pagati durante la vigenza del contratto (venendo a coincidere, sostanzialmente, con il valore originario di acquisizione dell’immobile da parte della società di leasing).
Per quanto riguarda l’imposta di registro da applicare ai contratti di locazione finanziaria, il Legislatore aveva stabilito
un obbligo generalizzato di registrazione, a prescindere dal loro assoggettamento ad Iva, con applicazione dell’aliquota dell’
1% sui canoni dovuti (4).
Infine, in sede di riscatto del bene immobile, le somme corrisposte a titolo di imposta proporzionale di registro per i contratti di locazione finanziaria avrebbero potuto essere portate a scomputo di quanto dovuto a titolo imposta ipotecaria e catastale per il riscatto stesso (5).
2. Le novità dal 1˚ gennaio 2011
Riportiamo di seguito, in sintesi, le novità introdotte dalla Legge di stabilità 2011 (6) rispetto al quadro normativo sopra delineato, con validità sui nuovi contratti di locazione finanziaria di immobili strumentali stipulati dal 1˚ gennaio 2011. In buona sostanza, la riforma trova la sua ragion d’essere nell’intento del Legislatore di parificare, ai fini dell’applicazione delle imposte ipotecarie e catastali, l’ipotesi di acquisto dell’immobile strumentale tramite società di leasing con quella dell’acquisto per via diretta, prevedendo, in ogni caso, l’applicazione in sede di acquisto dell’immobile delle imposte proporzionali nella misura complessiva del 4%.
- Imposte ipo-catastali e imposta sostitutiva
Le imposte ipo-catastali sono applicate
in misura piena (1% + 3%) già all’atto dell’acquisto dell’immobile da concedere in leasing da parte della società concedente, mentre vengono applicate
in misura fissa (euro 168 + euro 168) in sede di riscatto da parte del soggetto conduttore.
Le suddette imposte sono applicate in termine fisso anche nei casi di trasferimenti di immobili oggetto di contratti di locazione finanziaria risolti per inadempienza dell’utilizzatore.
Per i contratti di locazione finanziaria di immobili (sia di natura abitativa che strumentale)
in corso alla data del 1˚ gennaio 2011 viene prevista, a fronte del venir meno delle imposte ipo-catastali (in misura proporzionale) al momento del riscatto,
un’imposta sostitutiva da corrispondere in unica soluzione entro il 31 marzo 2011. La misura dell’imposta sostitutiva e le specifiche tecniche per il suo versamento per via telematica sono state determinate con un apposito
provvedimento attuativo che il Direttore dell’Agenzia delle Entrate ha emanato in data 14 gennaio 2011.
Questo decreto stabilisce (7) che quanto effettivamente dovuto dovrà essere calcolato, innanzitutto, applicando l'
aliquota del 2% all'importo corrispondente al valore del bene immobile finanziato e, successivamente,
scomputando l’imposta di registro applicata sui canoni di locazione (1%) corrisposti in relazione al contratto di locazione finanziaria dell'immobile; sull'importo risultante dovrà essere operata un’
ulteriore riduzione forfetaria pari al 4% per ogni anno di durata residua del contratto.
Il citato provvedimento direttoriale stabilisce altresì che l’imposta sostitutiva dovrà essere corrisposta anche in relazione ai contratti di locazione finanziaria per i quali, entro il 31 dicembre 2010, sia stato esercitato il diritto di riscatto da parte dell’utilizzatore, ma non sia ancora stato stipulato il relativo contratto di compravendita. L’imposta non è, invece, dovuta per i contratti aventi ad oggetto immobili che al 31 dicembre 2010 non risultavano ancora di proprietà della società di leasing.
In sede di acquisto dell’immobile da parte della società di leasing, l’imposta di registro permane assoggettata alle regole generali introdotte nel 2006. Ricordiamo, tuttavia, a questo proposito, che la Legge di stabilità ha modificato il termine di esenzione Iva per le cessioni di immobili effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che via abbiano eseguito interventi di ristrutturazione (8). Questo termine è stato esteso dai quattro anni previsti dalla norma previgente, ai cinque anni dall’ultimazione della costruzione o ristrutturazione. Come noto, il regime di imposizione o di esenzione Iva proprio dell’operazione di cessione di immobili è correlato all’applicazione dell’imposta di registro, rispettivamente, in misura fissa (euro 168), oppure ordinaria (7%).
In sede di stipulazione del contratto di leasing immobiliare, viene meno l’obbligo di registrazione e, dunque, di assolvimento dell’imposta di registro nella misura dell’1%. La registrazione del contratto viene ora prevista solo in caso d’uso.
L’imposta di registro viene applicata in termine fisso (euro 168) anche nei casi di trasferimenti di immobili oggetto di contratti di locazione finanziaria risolti per inadempienza dell’utilizzatore.
- Responsabilità solidale dell’utilizzatore
In sede di acquisto dell’immobile da parte della società di leasing, viene introdotta una
responsabilità solidale nei confronti dell’Erario, con il soggetto cedente e la società di leasing, anche a carico dell’utilizzatore dell’immobile stesso. Questa responsabilità si riferisce al versamento delle imposte ipotecaria, catastale, nonché di registro, come sopra determinate, correlate all’operazione di acquisto.
